Fermer la publicité
Journal d'information juridique et d'annonces légales

L'expertise-comptable et la protection de l'ordre public économique

le - - Droit - Actualité du droit

L'expertise-comptable et la protection de l'ordre public économique

Par maîtres Vanessa Bousardo et Vanessa Bousardo, avocats au barreau de Paris.

Profession réglementée, l'expertise-comptable est soumise à une législation particulière (ordonnance n° 45-2 138 du 19 septembre 1945) dont la raison d'être repose sur l'impératif, sans cesse rappelé, de protection de l'ordre public économique.

En effet, l'expert-comptable a pour mission de réviser et d'apprécier les comptabilités des entreprises. Il fait aussi profession, notamment, de tenir, centraliser, ouvrir, arrêter, surveiller, redresser et consolider les comptabilités et il est également habilité à attester la régularité et la sincérité des comptes de résultats.

Il peut, en outre, organiser les comptabilités et analyser la situation et le fonctionnement des entreprises sous leurs différents aspects économiques, juridiques et financiers. Il est donc manifeste que l'expert-comptable exerce un rôle privilégié aux côtés du dirigeant; sa mission – loin d'être cantonnée aux seules frontières de l'établissement des comptes annuels – tendant à faire de ce professionnel un véritable partenaire conseil du chef d'entreprise tout au long de la vie de l'entreprise.

Toutefois, ce rôle privilégié a pour revers inévitable celui d'une responsabilité accrue pour le professionnel du chiffre, laquelle peut être engagée, non seulement sur les terrains civil et disciplinaire, mais également sur le terrain plus glissant de la faute pénale, en qualité de complice (I) ou d'auteur principal (II).

I.  L'expert-comptable complice d'infractions pénales

C'est ainsi que les juridictions pénales ayant à juger du comportement répréhensible de certains dirigeants – relevant de qualifications telles que l'abus de biens sociaux, la fraude fiscale, la présentation de comptes inexacts, l'escroquerie ou la banqueroute – sont amenées à se pencher sur le rôle joué par le professionnel du chiffre, dont la mission de conseil ne doit pas avoir franchi les contours dangereux de la complicité.

Si le législateur définit comme complice d'un crime ou d'un délit, la personne qui sciemment, par aide ou assistance, en a facilité la préparation ou la consommation (CPP, art. 121-7), la jurisprudence qualifie comme tel l'expert-comptable dans certaines situations.

À titre d'illustration, il en va ainsi de l'expert-comptable qui accepte de procéder à la passation d'écritures qu'il sait irrégulières, qui se livre à une manipulation d'écritures pour donner une apparence de régularité auxdites écritures et dissimuler ainsi des abus de biens sociaux (Cass. Crim., 25 févr. 2009, pourvoi n° 08-80314), qui établit des bilans et/ou déclarations fiscales inexacts ou qui atteste une situation économique fausse (Cass. Crim., 4 janv. 1994, pourvoi n° 93-80832).

Si la jurisprudence rappelle régulièrement que la complicité par aide ou assistance suppose l'accomplissement d'un acte positif – de sorte qu'elle ne saurait s'induire d'une simple inaction ou abstention – elle considère néanmoins comme constitutif d'un acte positif le fait pour un expert-comptable de passer des écritures sans en examiner la sincérité, tandis que sa formation lui permettait d'en apprécier le caractère frauduleux (Cass. crim., 15 janv. 1979, n° 77-90.394 : Bull. crim. 1979, n° 21 ; Cass. Crim., 16 janv. 1989, pourvoi n° 87-90177) ou d'omettre de les passer (Cass. crim., 24 mai 1982, pourvoi c/ CA Poitiers, 11 sept. 1980, inédit), l'abstention dans la fonction étant assimilable à l'action.

De même, si la complicité suppose la réalisation d'un acte antérieur ou concomitant à l'infraction principale, les juridictions correctionnelles sanctionnent, néanmoins, l'acte postérieur qui résulte d'une entente préalable. Il en va ainsi de l'expert-comptable qui dissimule des abus de biens sociaux via la passation systématique de fausses factures et qui permet ainsi leur renouvellement (Cass. Crim., 25 févr. 2009, pourvoi n° 08-80314).

S'il n'y a évidemment pas de place pour la complicité lorsque l'élément moral fait défaut – tel est le cas de l'expert-comptable, débutant dans la profession, pour lequel il n'est pas démontré qu'il a eu conscience d'établir la comptabilité pour dissimuler des sommes, ni qu'il a voulu présenter une comptabilité fictive pour favoriser l'auteur principal (CA Paris, 26 oct. 1994 : Dr sociétés 1995, comm. 77, obs. Y. Chaput. - CA Saint-Denis-de-la-Réunion, 17 déc. 1998 : D. 1999, p. 609, note D. R. Martin) – les professionnels de la comptabilité tenus à un devoir de vérification seront souvent considérés comme ayant agi de mauvaise foi lorsque, sciemment, ils se sont abstenus de s'y conformer et ont ainsi permis à la fraude de prospérer (rappr. Cass. crim., 15 janv. 1979, n° 77-90.394).

On citera enfin une forme particulière de complicité de plus en plus sanctionnée par le juge pénal, à savoir celle de la « couverture » d'exercice illégal de la profession d'expert-comptable.

En effet, si l'infraction d'exercice illégal est caractérisée à l'encontre de toute personne qui, sans être inscrite au tableau de l'ordre, accomplit des actes comptables, en son nom propre et sous responsabilité, de manière habituelle et rémunérée…

l'expert-comptable qui apporte son aide à une telle entreprise tombe, quant à lui, sous le coup de la complicité.

Il en va, notamment, ainsi en présence de « partenariats » hasardeux conclus entre un expert-comptable et un « illégal », le premier monnayant généralement une supervision de pure forme.

Afin d'établir la mauvaise foi de l'expert-comptable en matière de couverture d'exercice illégal, les juridictions relèvent fréquemment l'existence de violations des normes professionnelles :

« Madame X ne pouvait ignorer son implication compte tenu des multiples violations des normes professionnelles qu'elle était censée respecter et faire respecter : absence d'indépendance dans le cadre de son activité professionnelle ; absence de relation directe avec le client ; rémunération forfaitaire réglée par la SARL (BE) et non par les clients ; absence de lettre de mission préalable et irrégularité de celles-ci ; absence de dossiers de travail et de rapports (…) » (Trib. Corr. Paris, 11e/2, 3 juin 2011).

Mais surtout, il convient de préciser que l'existence d'une société d'expertise-comptable – dûment inscrite au tableau de l'ordre – entre un expert-comptable et une personne extérieure à la profession ne saurait prémunir le professionnel du chiffre, le cas échéant, d'une poursuite pour complicité d'exercice illégal de la profession d'expert-comptable, s'il est démontré son absence de supervision réelle sur les travaux comptables accomplis par le non-membre de l'ordre, le simple contrôle de cohérence étant insuffisant (CA Paris, pôle 5 – ch. 13, n° 13/03330).

II. L'expert-comptable auteur d'infractions pénales

Même si la responsabilité de l'expert-comptable est la plus souvent recherchée sur le terrain de la complicité, elle peut aussi l'être à raison d'infractions pénales qu'il a commises à l'occasion ou hors de l'exercice de ses fonctions.

Sa condition ne diffère alors pas de celle de toute personne poursuivie sur le fondement d'un texte du code pénal. Il n'y a pas lieu de dresser un inventaire à la Prévert mais de souligner les situations les plus fréquentes, dans lesquelles l'expert-comptable peut s'exposer à un risque pénal dans l'exercice de ses missions.

L'usage abusif du droit de rétention peut-il constituer un abus de confiance ?

Le droit de rétention se fonde sur l'article 1948 du code civil qui dispose que « le dépositaire peut retenir le dépôt jusqu'à l'entier paiement de ce qui lui est dû en raison du dépôt ».

Si en cas de non-règlement de ses honoraires, l'expert-comptable peut donc exercer un droit de rétention, la jurisprudence demeure floue sur la portée de ce droit. Il est toutefois acquis qu'il peut retenir les documents qu'il a établis – voire ceux auxquels s'est incorporé son travail personnel (Cass. Crim, 23 mars 1983, Juris-Data n° 022364) – mais pas les pièces qui lui ont remises pour effecteur sa mission.

Les décisions de condamnation demeurent rares car le problème est traité avant tout sur le plan disciplinaire et devant le juge civil.

Des documents comptables inexacts peuvent-ils constituer des faux ?

Pour la Cour de cassation (Cass. Crim, 17 décembre 2003, Pourvoi n° 03-80955), « le bilan et le compte de résultat, documents obligatoires établis par l'expert-comptable, ont par eux-mêmes un caractère probatoire, indépendamment du contrôle exercé postérieurement par le commissaire aux comptes ». Ils peuvent donc constituer un faux s'ils sont inexacts. Ainsi en est-il des situations comptables faisant apparaître un compte courant créditeur alors qu'il est débiteur, des factures fictives, des créances clients « gonflées », des commissions incertaines, un résultat bénéficiaire alors qu'il existe des pertes, etc.

S'il faut que l'expert-comptable ait eu une connaissance du caractère altéré des écritures comptables (Cass. Crim, 9 décembre 1991, Bull Crim n° 467), la jurisprudence récente tend de plus en plus à présumer cette connaissance du fait de sa qualité de professionnel du chiffre.

Quand y a-t-il violation du secret professionnel ?

Si l'article 21 de l'ordonnance de 1945 précitée évoque la question du secret professionnel, la norme de comportement professionnel 114 précise que « l'objet du secret recouvre toutes les confidences reçues et les informations déduites à l'occasion ou en raison de l'exercice de la profession », la Cour de cassation distinguant « les informations protégées » couvertes par le secret professionnel, des autres informations seulement couvertes par le devoir de discrétion (Cass. Crim, 17 juin 1991, pourvoi 90-83598 ; Cass. Crim, 15 septembre 1987, Bull Crim n° 311)… sans néanmoins fixer de critère efficient.

Si le secret professionnel est absolu (norme de comportement professionnel 114 & Cass. Crim, 8 février 2005, Pourvoi 02-11044), il existe cependant des exceptions permettant la communication des informations dans des proportions variables : informations publiques (celles contenues au RCS), organes disciplinaires, administrations fiscale et douanière, déclarations de soupçons (Tracfin), représentants légaux de l'entreprise, procédure civile, procédure collective, exercice de sa propre défense etc.

Devant les juridictions pénales, il convient d'ailleurs de distinguer plusieurs situations.

Devant un juge d'instruction, une juridiction de jugement ou dans le cadre d'une audition par les services de police (enquête de flagrance, enquête préliminaire, commission rogatoire), l'expert-comptable ne doit pas révéler une « information protégée » (Cass. Crim, 17 juin 1991, Bull. Crim. n° 311) :

La norme de comportement professionnel 114 précise que dans ce cas :

« L'expert-comptable appelé à témoigner (…) ne peut révéler les confidences que lui a faites son client ou les informations entrant dans la sphère de la confidence dont il a eu connaissance dans l'exercice de sa profession.

En revanche, il doit - tout en respectant cette règle - répondre à toute question portant sur des problèmes de technique comptable, financière ou fiscale. (…).

À l'occasion de ce témoignage, leurs révélations doivent être strictement limitées à ce qui est indispensable à la sincérité de leur déposition ».

En cas de réquisition de pièces couvertes par le secret professionnel, si la doctrine ordinale incline à penser que l'expert-comptable ne peut pas divulguer ce qui retracerait les informations confidentielles dont il a eu connaissance dans l'exercice de sa mission, le garde des Sceaux a estimé qu'il ne peut pas s'opposer à une telle réquisition (Réponses n° 66777, JOAN, débats du 18 octobre 2005, p. 997, n° 00586, JOAN, débats du 30 août 2007, p. 1546 & n° 76008, JOAN, débats du 5 octobre 2010, p. 10930).

En cas de perquisition ou de saisie, le code de procédure pénale impose au juge d'instruction ou à l'officier de police judicaire de prendre toutes mesures pour que soit assuré le respect du secret professionnel. Ceci étant, l'expert-comptable ne pourra pas s'opposer à ces mesures en invoquant le secret professionnel (Cass. Crim, 20 juin 1972, Bull. Crim. n° 210).

La présence d'un membre du CRO est donc particulièrement utile à cet égard.

Fort heureusement, ce risque pénal, bien que réel, ne concerne qu'une infime minorité d'experts-comptables qui, dans leur très grande majorité, non seulement, respectent la loi, mais la font respecter par leurs clients.




Emilie BOUSQUET
Journaliste

Ses derniers articles

Abonnez-vous à l'offre Papier + Numérique

Affiches Parisiennes Journal d'information juridique et d'annonces légales

  • ›   Pour plus de contenu, papier + web
  • ›   l’accès aux annonces légales,
  • ›   l’accès aux ventes aux enchères.
Je m'abonne

À lire également


Réagir à cet article

Message déjà envoyé Adresse e-mail non valide


Fermer
En poursuivant votre navigation sur ce site, vous acceptez l'utilisation de cookies et de technologies similaires par notre société ainsi que par des tiers, afin de réaliser des statistiques d'audiences et de vous proposer des services éditoriaux et la possibilité de partager des contenus sur des réseaux sociaux. En savoir plus / paramétrer